Le procedure di revisione sull’inventario fisico

Le procedure di inventario e il ruolo del revisore

L’inventario di magazzino è un’attività, ma è più che altro un controllo necessario per garantire la corretta gestione dei beni aziendali e si esaurisce in una lista di tutti i prodotti presenti nel magazzino dell’azienda.

Le sue finalità possono essere così riassunte:

• verificare che il magazzino sia sempre fornito e che le quantità siano corrette;
• calcolare le giacenze e le scorte disponibili;
• tenere sotto controllo le merci in entrata ed uscita.

Nell’ambito di un efficiente ed efficace sistema di controllo interno la direzione stabilisce delle procedure in base alle quali le rimanenze sono fisicamente contate almeno una volta all’anno. Ciò avviene ai fini della redazione del bilancio e/o per accertare l’affidabilità del sistema di inventario contabile mediante il confronto tra ciò che compare in contabilità e ciò che fisicamente è presente in magazzino.

L’inventario costituisce un’attività fondamentale anche per il revisore legale, infatti il principio di revisione ISA Italia 500[1] indica tra le procedure per acquisire elementi probativi sufficienti ed appropriati l’osservazione; tale procedura si applica a varie poste di bilancio quali il denaro contante, gli immobilizzi e non per ultime le giacenze di magazzino.

Inoltre il principio di revisione ISA Italia 501[2], prevede che qualora le rimanenze di magazzino siano significative nell’ambito del bilancio, il revisore debba acquisire elementi probativi sufficienti sulla loro esistenza e sulle loro condizioni, mediante:

1. partecipazione alle operazioni di inventario fisico;
2. svolgimento di procedure di revisione sulle registrazioni inventariali finali dell’impresa per verificare se riflettono i risultati effettivi delle conte.

Il revisore partecipa quindi alle operazioni di conta delle rimanenze al fine di valutare le procedure emesse dalla direzione per la rilevazione fisica e per il controllo dei risultati, osservare lo svolgimento delle procedure stesse e verificare i conteggi finali.

Valutazione delle istruzioni di inventario e svolgimento di ispezioni e conteggi

Le istruzioni di inventario sono di fondamentale importanza per la buona riuscita dell’inventario fisico, infatti il revisore è chiamato a verificarne l’adeguatezza. La struttura e l’ampiezza delle istruzioni dipendono dalla natura e dalla tipologia dell’attività dell’impresa, dalla sua dimensione, dall’ubicazione dei magazzini e dalla tipologia di rimanenza da rilevare.

Lo svolgimento di procedure di validità tramite ispezioni e conteggi permette al revisore di verificare direttamente la loro esistenza, il loro stato di conservazione e la loro rilevazione nell’ambito delle procedure inventariali.

Le procedure utilizzabili a tal fine sono:

• selezione di alcuni codici di articoli presenti nel tabulato inventariale e successiva conta fisica in magazzino, questo tipo di attività viene definita conta book to physical;
• selezione di alcuni codici di articoli presenti in magazzino e successiva verifica sul tabulato inventariale, questo tipo di attività viene definita conta physical to book;

Infine richiedere la ripetizione dell’intera conta fisica se dovessero emergere numerose differenze nell’ambito di un reparto o di una squadra di conta.

Per accertare che le quantità risultanti dall’inventario fisico siano correttamente recepite in contabilità il revisore dovrà effettuare procedure di revisione sulle registrazioni inventariali finali per stabilire se effettivamente rispecchiano i risultati della conta. A tal fine egli dovrà ottenere il tabulato d’inventario valorizzato, verificarne l’accuratezza aritmetica e riconciliarlo con la contabilità, confrontare le quantità riscontrate dalle conte con le quantità registrate, analizzare eventuali voci non usuali.

Verifica della competenza dei costi e ricavi rilevati nel periodo – Cut off test

Il cut-off di magazzino consiste nella verifica della corretta competenza delle rilevazioni contabili (acquisti e vendite di magazzino) avvenute a cavallo della fine dell’esercizio. Si tratta in buona sostanza di una riconciliazione tra acquisti e vendite e l’inventario. Con tale verifica il revisore accerta che non vi siano errori nel bilancio a seguito di una non corrispondente rilevazione nel medesimo periodo di competenza tra acquisti, vendite e rimanenze di magazzino.

Il test di cut off richiede di:

• ottenere gli ultimi (generalmente cinque) DDT del periodo precedente e i primi del periodo successivo relativi alla merce in entrata (cut off acquisti) e identico procedimento per i DDT in uscita (cut off vendite);
• ottenere per ciascuno copia della relativa fattura;
• confrontare la data di scarico/carico del magazzino con la data di registrazione della fattura per la verifica dell’eventuale incongruità tra la data di contabilizzazione e la data di scarico/carico.

Merci in transito

Il momento del passaggio di proprietà della merce e quindi il trasferimento dei rischi e dei benefici connessi al bene acquisito potrebbe non coincidere con la consegna fisica del bene presso i magazzini della società, rientrano in questa categoria le merci in transito. Naturalmente le merci di proprietà dell’impresa ma non ancora fisicamente pervenute sono incluse tra le rimanenze finali. Il revisore è chiamato a ottenere tutta la documentazione a supporto necessaria ad accertare tramite analisi opportune che il passaggio di proprietà sia avvenuto prima della data di chiusura dell’esercizio e che il loro costo sia stato rilevato nel medesimo periodo.

Inventario a una data diversa da quella di bilancio

Alcune imprese per ragioni pratiche o gestionali potrebbero stabilire di effettuare la conta fisica a una o più date diverse da quelle del bilancio e di utilizzare ai fini della redazione del bilancio stesso le rimanenze desunte dalla contabilità di magazzino. Il revisore per stabilire se lo svolgimento dell’inventario a una data diversa da quella del bilancio sia appropriato ai fini della revisione contabile, oltre a partecipare agli inventari deve valutare la possibilità di ottenere sufficienti ed appropriati elementi probativi sull’esistenza e la completezza delle rimanenze.

A tal fine egli potrà:

• effettuare autonome verifiche fisiche e di riscontro con le risultanze contabili alla data di bilancio;
• verificare tutti i movimenti intervenuti tra la data della conta fisica e quella del bilancio. In questo caso parliamo di:
  • roll-forward nel caso in cui la data della conta sia precedente a quella di bilancio;
  • roll-back nel caso in cui la data della conta sia successiva a quella di bilancio;

L’effettuazione di questi test presuppone che il revisore faccia affidamento sui controlli aziendali relativi alle registrazioni contabili in quanto egli potrà verificare l’esistenza dei movimenti registrati tramite riscontro con la documentazione a supporto ma difficilmente potrà effettuare procedure di revisione efficaci ad accertare la loro completezza.

Rimanenze presso terzi

Può accadere che l’impresa abbia, alla data di chiusura del bilancio, articoli in giacenza presso terzi, sia in qualità di deposito, che lavorazione conto terzi ecc. Il revisore è chiamato ad acquisire elementi probativi sufficienti ed appropriati sulla loro esistenza mediante richiesta di conferma scritta del depositario o terzista. Le regole e le linee guida per la conferma esterna sono contenute nel principio ISA Italia 505[3].

Qualora non pervenga risposta oppure il revisore abbia dubbi sull’obiettività ed integrità del terzo dovrà svolgere procedure alternative, quali ad esempio l’ispezione approfondita della documentazione relativa all’uscita dei beni e al loro rientro in data successiva a quella del bilancio.

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[1]  https://www.revisionelegale.mef.gov.it/opencms/export/mef/resources/PDF/ISA_ITALIA_500_CL_10_12_14.pdf

[2]  Principio di revisione internazionale (ISA ITALIA) 501 elementi probativi

– considerazioni specifiche su determinate voci Par.4 a

[3] Principio di revisione internazionale (ISA ITALIA) 505 – conferme esterne