Quali sono le finalità della sospensione degli ammortamenti prevista dal D.L. 104/20 “Decreto Agosto” e soprattutto conviene? La pandemia COVID-19 ha sconvolto il tessuto sociale ed economico dell’Italia e del mondo e ha spinto gli esecutivi dei vari Paesi all’individuazione di interventi emergenziali finalizzati a mitigare gli effetti economici d’esercizio 2020; tra questi il Governo […]
Quali sono le finalità della sospensione degli ammortamenti prevista dal D.L. 104/20 “Decreto Agosto” e soprattutto conviene?
La pandemia COVID-19 ha sconvolto il tessuto sociale ed economico dell’Italia e del mondo e ha spinto gli esecutivi dei vari Paesi all’individuazione di interventi emergenziali finalizzati a mitigare gli effetti economici d’esercizio 2020; tra questi il Governo italiano ha predisposto la sospensione degli ammortamenti, facoltà che consente di ridurre, fino ad azzerare le quote di ammortamento dei beni strumentali. Questa disposizione ha destato molte perplessità e dubbi, soprattutto dal punto di vista civilistico, perché si tratta a tutti gli effetti della possibilità di non stanziare a bilancio un costo di competenza dell’esercizio, in contrasto con quanto disposto dall’art 2423 bis del Codice Civile, nonostante venga accompagnata comunque, dal diritto alla deduzione di tale componente reddituale.
I soggetti che possono usufruire di questa facoltà sono: tutte le società di capitali che redigono il bilancio secondo le norme del codice civile e i principi contabili nazionali OIC e le microimprese, rimangono escluse le società di persone e i soggetti IAS/IFRS. Possono essere oggetto di sospensione le quote di ammortamento di qualsiasi immobilizzazione materiale e immateriale indipendentemente dal minor utilizzo dei medesimi beni nel periodo e la sospensione può essere integrale oppure parziale. Per quanto riguarda le tempistiche, questa facoltà riguarda le immobilizzazioni materiali ed immateriali iscritte nel bilancio relativo all’esercizio in corso alla data del 15 agosto 2020 (entrata in vigore del decreto). Per i soggetti il cui esercizio non coincide con l’anno solare il termine è il 14 ottobre 2020.
Come accennato in precedenza questa facoltà consente di non effettuare fino al 100% dell’ammortamento annuo in deroga al principio di sistematicità delle quote di ammortamento stabilito dall’art 2426 comma II del Codice Civile[1] ,la quota non viene “cancellata”, ma rinviata e ciò comporta l’allungamento del piano di ammortamento di un esercizio. Siccome la quota di ammortamento rappresenta per le aziende un costo, la sua sospensione fa sì che il risultato d’esercizio risulti essere “figurativo” e ciò potrebbe tradursi in una distribuzione di utili fittizia. Per ovviare a questa spinosa problematica il legislatore ha previsto, al comma 7-ter di creare una riserva indisponibile corrispondente all’intero importo delle quote sospese.
Questa riserva deve essere costituita attingendo innanzitutto dall’utile di esercizio, se non capiente totalmente si può procedere alla sua integrazione da riserve di utili o altre riserve di capitali disponibili, se non si riuscisse a costituire la riserva nei modi indicati si potranno destinare gli utili successivi a tal fine. La riserva dovrà restare iscritta in bilancio fino al completamento dell’ammortamento o alla vendita del cespite e quando verrà liberata, gli utili torneranno disponibili.
Su questo aspetto il testo normativo non attribuisce un ordine di priorità, ma ammette entrambe le possibilità, ovvero, dare priorità alla Riserva Indisponibile oppure destinare il 5% dell’utile a Riserva Legale e accantonare il 95% a Riserva Indisponibile.
In nota integrativa devono essere indicate le motivazioni che hanno spinto l’impresa ad optare per la sospensione degli ammortamenti, l’importo di iscrizione della riserva indisponibile e l’impatto che la scelta ha avuto sul risultato d’esercizio. Le microimprese che non hanno l’obbligo della Nota Integrativa devono riportare queste informazioni nelle note in calce allo Stato Patrimoniale.
Al comma 7-quinquies dell’art 60 del D.L. 104/2020 prevede: “Per i soggetti di cui al comma 7-bis, la deduzione della quota di ammortamento di cui al comma 7-ter è ammessa alle stesse condizioni e con gli stessi limiti previsti dagli articoli 102, 102-bis e 103 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, a prescindere dall’imputazione al conto economico”.
Il legislatore ha introdotto una norma di favore in deroga al principio di derivazione rafforzata (art. 83 TUIR) e del principio di previa imputazione a conto economico di spese e altri componenti negativi, ammettendo la possibilità di computarne la deduzione in via extra contabile, ossia tramite una variazione in diminuzione da far valere in sede dichiarativa, valevole ai fini IRAP quanto ai fini dell’imposta sul reddito.
Nel modello Redditi e nel Modello Irap dell’anno 2021 (per l’anno d’imposta 2020) dovranno essere rilevate delle variazioni aumento di un importo equivalente alle quote di ammortamento non imputate a Conto economico nel Bilancio 2020: queste genereranno un disallineamento tra i valori civili e quelli fiscali che richiederà lo stanziamento di imposte differite passive che dovranno essere utilizzate:
Il legislatore ha introdotto una norma di favore in deroga al principio di derivazione rafforzata (art. 83 TUIR).
Nell’ipotesi di una contestuale adesione alla disciplina relativa alla sospensione degli ammortamenti e alla rivalutazione dei beni di impresa, ci sono alcuni aspetti critici da considerare:
La rivalutazione dei beni nel bilancio 2020 comporta la necessità di operare l’ammortamento dei beni sui valori “storici”, in caso di rivalutazione la prima quota di ammortamento sui valori rivalutati deve essere stanziata a partire dall’esercizio successivo, ovvero dal 2021. Per cui, la quota di ammortamento “sospesa” nel 2020 dovrebbe essere determinata assumendo a riferimento il costo dei beni non rivalutato. Il valore netto contabile del bene nel 2020 sarebbe più elevato proprio a causa del mancato ammortamento e di conseguenza la misura della rivalutazione sarebbe inferiore. Per le rivalutazioni già effettuate negli anni precedenti, la quota da sospendere è nel 2020 è quella civilistica (già oggetto di rivalutazione) con intreccio tra calcoli civili e fiscali, da effettuare opportunamente.
Per i contratti di leasing è prevista la possibilità di usufruire di questa facoltà solo per i contratti contabilizzati ai sensi IAS 17 e IFRS 16, in questo caso è evidente la disparità di trattamento rispetto alla contabilizzazione leasing con il metodo italiano.
Se da un lato la sospensione degli ammortamenti è in grado di ridurre l’impatto negativo derivante dall’emergenza pandemica, dall’altro determina un notevole impatto negativo sulla “qualità” informativa del bilancio, a causa di due aspetti principali: il mancato rispetto del principio di corrispondenza tra costi e ricavi, in quanto i beni non sarebbero ammortizzati nell’esercizio di utilizzo e il mancano rispetto del principio di continuità nella redazione del bilancio, essendoci una “variazione” nei criteri di redazione utilizzati.
È fondamentale quindi, che il bilancio venga “normalizzato” affinché fornisca l’indicazione della reale situazione aziendale pertanto sarà necessario fornire ampia spiegazione all’interno della Nota Integrativa sulle motivazioni che hanno portato alla fruizione di questa facoltà, sull’ammontare della riserva accantonata e sugli effetti correnti e prospettici.
Analizzando nel dettaglio la normativa appare evidente l’intento del legislatore di aiutare le imprese a ottenere finanziamenti dal sistema bancario, tuttavia è difficile pensare che ciò si traduca in un beneficio reale e tangibile per le aziende. Questo perché il bilancio rappresenta prima di tutto un documento con il quale l’azienda comunica ai propri stakeholders la propria situazione patrimoniale, finanziaria ed economica e se un bilancio chiude con un risultato negativo, difficilmente si può parlare di buona salute.
Questa situazione non può essere migliorata da una modifica temporanea delle regole contabili, e nascondere o “mascherare” il risultato della gestione del 2020 non servirà a ottenere maggiore liquidità dal sistema bancario. Il principale beneficio è da individuare a livello finanziario rappresentato dalle minori imposte versate ai fini delle imposte dirette.
La convenienza o meno del ricorso a questa facoltà deve essere valutata in base alla realtà aziendale, possiamo comunque affermare che la volontà del legislatore di fornire un beneficio alle aziende in difficoltà si è, nella pratica, realizzata in un intervento a impatto a bassissimo valore aggiunto.
[1] Gazzetta Ufficiale All’articolo 2426, primo comma, n. 8-bis), secondo periodo, del codice civile, dopo le parole: «Le immobilizzazioni» sono inserite le parole: «materiali, immateriali e quelle finanziarie, costituite da partecipazioni, rilevate al costo». il costo delle immobilizzazioni, materiali e immateriali, la cui utilizzazione è limitata nel tempo deve essere sistematicamente ammortizzato in ogni esercizio in relazione con la loro residua possibilità di utilizzazione. Eventuali modifiche dei criteri di ammortamento e dei coefficienti applicati devono essere motivate nella nota integrativa;
