Il controllo di qualità nell’attività di revisione legale

Il decreto legislativo n. 39 del 27 gennaio 2010 ha recepito la disciplina comunitaria in tema di revisione legale dei conti contenuta nella Direttiva 43/2006/CE, allineando agli standard europei la normativa nazionale sullo svolgimento dei controlli contabili societari. Sotto un profilo più generale, il decreto legislativo 39/2010 si propone di incrementare la qualità e l’efficacia del controllo legale dei conti, attraverso la previsione di più elevati standard professionali per l’esercizio della revisione legale, del costante aggiornamento delle competenze mediante la formazione continua e del controllo di qualità[1].

In questa prospettiva lo stesso decreto attribuisce al Ministero dell’Economia e delle Finanze (di seguito MEF) tra gli altri, compiti di vigilanza e controllo della qualità sui revisori e sulle società di revisione legale che non hanno incarichi su enti di interesse pubblico.

Tuttavia prima di soffermarci sugli aspetti legati al controllo di qualità da parte del Ministero e relativi risvolti sull’attività del revisore, facciamo un passo indietro e approfondiamo il concetto di “qualità”.

Dal punto di vista normativo, le fonti di riferimento sono le seguenti:

• Il Decreto Legislativo 39/2010 e successive integrazioni effettuate dal DLgs. 135/2016, agli articoli 10-ter e 10-quater impone l’obbligo al revisore o alla società di revisione di dotarsi di adeguate procedure amministrative e contabili per controllare internamente la qualità e che tale sistema sia configurato per conseguire una ragionevole sicurezza che gli incarichi siano svolti in conformità ai principi professionali e alle disposizioni di legge e regolamentari applicabili.[2]
• ISA Italia 220[3], il quale stabilisce le regole di comportamento e fornisce una guida per il controllo di qualità del revisore con particolare focus sulle procedure di qualità del singolo incarico.
• ISQC Italia 1[4], che definisce il controllo della qualità per i soggetti abilitati che svolgono revisioni contabili complete o limitate del bilancio, nonché altri incarichi finalizzati a fornire un livello di attendibilità ad un’informazione e servizi connessi.

Possiamo sostanzialmente suddividere i controlli di qualità in relazione alla natura del soggetto che le effettua in due principali categorie,  si parla di  controllo interno quando l’attività di controllo della qualità viene effettuata dal revisore stesso il quale nel rispetto dell’art. 10-ter del D.lgs 39/2010 stabilisce un sistema di controllo interno della qualità configurato per conseguire una ragionevole sicurezza che gli incarichi siano svolti in conformità ai principi professionali e alle disposizioni di legge e regolamentari applicabili. Lo stesso revisore è chiamato annualmente a valutare l’adeguatezza e l’efficacia del sistema adottato e intraprendere misure idonee a colmare eventuali carenze. I principi ISQC Italia 1 e ISA 220 integrano questi aspetti, approfondendo le procedure e le linee guida che il responsabile dell’incarico deve rispettare e adottare.

Viceversa si parla di controllo esterno quando la verifica della qualità viene effettuata da un soggetto terzo al revisore, la Consob per i revisori con incarichi di interesse pubblico oppure il MEF per tutti gli altri revisori. In questo articolo ci soffermeremo sulla seconda tipologia, ovvero i controlli effettuati dal MEF sui revisori che non hanno incarichi di interesse pubblico.

L’art 20 del D.Lgs 39/2010 stabilisce che gli iscritti nel Registro che svolgono incarichi di revisione legale, ivi inclusi i singoli componenti del collegio sindacale che esercitano la revisione legale, sono soggetti a controllo di qualità, attraverso una verifica adeguata dei documenti e delle carte di lavoro selezionati, sulla base di un’analisi del rischio in relazione ai seguenti aspetti:

• Conformità ai principi di revisione;
• Requisiti di indipendenza;
• Quantità e qualità delle risorse impiegate;
• Corrispettivi;
• Sistema di controllo interno della qualità (per le società di revisione).

La periodicità dei controlli è di almeno una volta ogni 6 anni per i controlli effettuati dal MEF (almeno ogni tre per quelli effettuati dalla Consob). Il termine di sei anni decorre dall’esercizio successivo a quello in cui si è concluso il precedente controllo, oppure da quello in cui il revisore (o società) ha acquisito almeno un incarico di revisione.

Occorre specificare che gli iscritti nel Registro dei Revisori Legali (Sezione A) che svolgono incarichi di revisione legale del bilancio di esercizio e consolidato di enti diversi dagli enti di interesse pubblico sono soggetti a controllo di qualità sulla base di un’analisi del rischio e, laddove abbiano svolto la revisione legale del bilancio di esercizio e consolidato di imprese che superano i limiti ex art. 1, c. 1, lett. s –bis) (totale dello stato patrimoniale: €. 4.000.000; ricavi netti delle vendite e delle prestazioni: €. 8.000.000; numero medio di 50 dipendenti occupati durante l’esercizio) almeno ogni 6 anni. Per le piccole imprese, cioè quelle che alla data di chiusura del bilancio non superano i limiti numerici di almeno due dei tre criteri sopra riportati, non è prevista una specifica periodicità ai fini dei controlli.

Durante l’effettuazione dei controlli da parte dell’Autorità il revisore è tenuto a collaborare con i soggetti incaricati del controllo della qualità, in particolare, a consentire loro l’accesso ai propri locali, a fornire informazioni, a consegnare i documenti e le carte di lavoro richiesti.

I soggetti incaricati del controllo della qualità redigono successivamente una relazione contenente gli esiti del controllo e le eventuali raccomandazioni rivolte al revisore legale in merito all’effettuazione di specifici interventi, con indicazione del termine entro cui questi ultimi devono essere posti in essere. In caso di mancata, incompleta o tardiva effettuazione degli interventi richiesti, il MEF può applicare le sanzioni di cui all’art. 24 D.Lgs. 39/2010.

Nell’esercizio dei propri poteri di vigilanza il MEF può:

• richiedere ai revisori legali la comunicazione, anche periodica, di dati e notizie, nonché la trasmissione di atti e documenti, con le modalità e nei termini dallo stesso stabiliti;
• eseguire ispezioni, assumere notizie e chiarimenti, anche mediante audizione, dai revisori legali, nonché dai soci, dagli amministratori, dai membri degli organi di controllo e dai dirigenti delle società di revisione legale;
• richiedere notizie, dati o documenti sotto qualsiasi forma, stabilendo il termine per la relativa comunicazione, e procedere ad audizione personale nei confronti di chiunque possa essere informato dei fatti.

Il D.lgs 39/2010 all’art. 24 definisce quelle che sono le sanzioni applicabili dall’organo di controllo per il mancano rispetto della qualità nell’attività di revisione legale. Riportiamo di seguito una tabella riassuntiva delle sanzioni alle quali il revisore che non rispetta i principi di qualità può incorrere:

Dal punto di vista dell’attuazione pratica dei controlli da parte del MEF, nonostante la normativa sia vigente da anni, per la parte legata ai controlli deve ancora essere emanato il decreto attuativo da parte del MEF. Infatti la normativa vigente prevede che il Ministero dell’Economia e Finanze, sentita la Consob, emani un decreto attuativo delle disposizioni dell’art. 20 definendo, in particolare, i criteri:

• per lo svolgimento del controllo di qualità;
• per la selezione delle persone fisiche incaricate di svolgere i controlli;
• per la redazione della relazione contenente gli esiti dei controlli e le eventuali raccomandazioni.

Appare evidente che l’implementazione pratica dei controlli è solo una questione di tempo, in quanto il Legislatore ha negli anni sottolineato, attraverso successivi interventi normativi, l’importanza che queste tematiche hanno sull’attività di revisione legale.

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[1] http://www.revisionelegale.mef.gov.it

[2] ^{Decreto Legislativo 39/2010 art. 10-ter, 10-quater}

[3] ^{Principio di revisione ISA Italia 220}  – Controllo della qualità dell’incarico di revisione contabile del bilancio

[4] ^{ISQC Italia 1}