Gli elementi probativi

Per “elementi probativi” si intendono le informazioni che il revisore ottiene per giungere a conclusioni che gli permettano di formulare il proprio giudizio professionale.

L’insieme delle informazioni utilizzate dal revisore per giungere alle proprie conclusioni costituisce gli “elementi probativi”. Il principio di riferimento è l’ISA 500  “Elementi probativi” il quale fornisce definizioni, linee guida e principali caratteristiche.

Gli elementi probativi si ottengono dalle verifiche che il revisore effettua con un approccio misto tra procedure di conformità e procedure di validità. A tal proposito si ricorda che:

• le procedure di conformità sono rappresentate dalle verifiche per acquisire gli elementi probativi sull’adeguatezza della progettazione dei controlli interni e sull’efficace funzionamento dei sistemi contabili e di controllo interno;
• le procedure di validità sono rappresentate dalle verifiche atte ad acquisire gli elementi probativi per individuare significativi errori nel bilancio, che vengono suddivise in due tipologie principali: verifiche di dettaglio su operazioni e saldi di bilancio e procedure di analisi comparativa.

L’ISA 500[1]precisa che gli elementi raccolti dal revisore devono essere sufficienti e adeguati. Si tratta di due concetti tra loro collegati e vengono applicati agli elementi probativi ottenuti sia dalle procedure di conformità che da quelle di validità.

1. La sufficienza è un requisito di tipo quantitativo e determina la misura della quantità degli elementi probativi verificati per permettere l’espressione di un giudizio professionale;
2. L’adeguatezza è un requisito qualitativo e determina la misura della qualità e della rilevanza dell’elemento probatorio rispetto a una determinata asserzione.

In merito all’ultimo punto è utile ricordare le asserzioni e il loro ruolo cardine nel processo di revisione. Infatti le informazioni e i dati contenuti nel bilancio devono essere verificati con riguardo alle categorie di asserzioni.

Secondo il principio ISA 315[2]  le asserzioni “sono tutte quelle dichiarazioni che la direzione aziendale, implicamente o esplicitamente, formula con riguardo al riconoscimento, alla misurazione, alla presentazione e all’informativa dei vari elementi del bilancio e della relativa informativa” Un approfondimento a tal riguardo è consultabile sul nostro sito.

Sebbene lo stesso principio identifichi[3] diverse categorie di asserzioni alle quali il revisore possa riferirsi per la verifica della presenza o meno di errori significativi, per il più comune caso di impresa di minori dimensioni il Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili (CNDCEC) ha fatto riferimento nei propri documenti ad un loro utilizzo “semplificato” declinato nelle quattro categorie di seguito riportate:

Completezza –  Esistenza  –  Accuratezza  –   Valutazione

Il principio ISA 500[4] definisce le modalità di acquisizione degli elementi probativi, suddividendole in cinque principali attività:

• Ispezione;

• Osservazione;

• Indagine e conferma;

• Conteggi;

• Analisi comparativa.

L’ispezione consiste nell’esame di registrazioni contabili, di documenti e di beni materiali. Le categorie di elementi probativi documentali che forniscono al revisore differenti gradi di attendibilità sono: quelli prodotti e detenuti da terzi, quelli prodotti da terzi e detenuti dalla società e infine quelli prodotti e detenuti dalla società e ispezione di beni materiali. Quest’ultima tipologia è particolarmente rilevante in quanto si tratta di un elemento probativo diretto ed è considerato uno dei più potenti strumenti di controllo.

L’osservazione consiste nella verifica diretta da parte del revisore di un’operazione o di una procedura durante il suo svolgimento. Ad esempio, si osserva lo svolgimento di procedure interne di controllo svolte dal personale che effettua i conteggi.

L’indagine consiste nella richiesta di informazioni alle persone, all’interno o all’esterno della società, che hanno o potrebbero avere conoscenza di elementi di interesse del revisore. Le indagini possono spaziare da formali richieste scritte indirizzate a terzi su aspetti molto specifici, a richieste o interviste al personale della società per acquisire la conoscenza e l’operatività delle procedure. Le risposte ottenute possono fornire informazioni che prima non si possedevano o permettere di acquisire nuovi elementi probativi che rafforzano l’attendibilità di quanto già ottenuto.

La conferma consiste nella risposta ad una richiesta al fine di verificare le informazioni contenute nelle registrazioni.

I conteggi sono controlli sull’esattezza aritmetica dei documenti a supporto e delle registrazioni contabili.

L’analisi comparativa è l’esame di indici e andamenti significativi, comprendendo in tale analisi l’indagine sugli scostamenti e le fluttuazioni anomale rispetto ad altre informazioni rilevanti o risultati attesi.